<판례분석>

취득세의 과세표준에 산입되는 건설자금이자(특정차입금을 실제로 사용하기 전 미리 차입한 경우)를 취득세 과세표준에서 제외하는지에 대하여(대법원 2013두5517, 2013.09.12.)

부동산은 국가 및 지방자차단체 재정수입의 한축을 담당하는 주요 과세물건으로 그 취득, 보유, 처분 단계에서 각각 납세의무가 발생한다.

부동산은 개인 뿐 아니라 법인에게도 중요한 재산이자 투자자산으로써 그 가치를 발휘하고 있으며 법인도 개인과 마찬가지로 부동산에 관련된 납세의무를 부담하게 된다.

부동산의 취득, 운영, 처분 단계 중 취득단계에서 발생하는 납세의무의 가장 대표적인 것으로「지방세법」에 따른 취득세를 꼽을 수 있을 것이다.

취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권 등의 과세물건의 취득사실에 담세력을 인정하여 부과되는 조세로써 원칙적으로 취득당시의 거래가액을 과세표준으로 하여 과세표준에 법정 세율을 적용하여 산정된 가액을 산출세액으로 한다.

그러나 「지방세법」 제10조 제5항 제3호에는 이러한 과세표준 결정의 예외를 규정하고 있는바 법인의 경우 취득당시의 가액이 아닌 법인 장부에 계상된 취득가액을 취득세의 과세표준으로 삼도록 하고 있다.

법인 장부에 따른 취득가액은 취득과정에서 소요되는 법무사수수료, 금융비용, 기타 필요경비를 포함하는 바, 개인의 부동산 취득 시 결정되는 취득세 과세표준(일반적인 취득세의 과세표준은 취득 당시의 거래가액으로 한다)보다 높은 것이 일반적이다. 따라서 동일한 부동산을 취득한 경우 취득주체가 개인이냐 또는 법인이냐에 따라 취득세 부담액은 달라지게 되는 것이다.

부동산은 고가성 및 다른 재산에 비해 뛰어난 공시성에 따라 부동산 취득 자금의 상당부분은 차입(대출)을 통해 조달되는 것이 보통이며, 이에 따라 상당한 금융비용이 발생하게 된다. 이에 해당 금융비용의 범위를 어디까지 취득세 과세표준에 포함시켜야 하느냐가 과세 쟁점으로 자주 부각되고 있는 상황이다.

이번 칼럼에서는 법인장부에 의한 취득세 과세표준의 결정시 일반적인 취득세 과세표준과 동일한 방법으로 취득세를 신고·납부하여, 지방세 조사관청으로부터 과소납부세액 및 가산세를 추징당하는 사례가 빈번하게 발생하고 있기에 부동산 취득세 과세표준에 금융비용의 포함 범위와 관련한 판례를 통해 취득세 과세표준 결정 방법 등에 대하여 알아보고자 한다.

골프장의 조성 및 운영을 주업종으로 2015년4월에 설립한 A법인(이하 ‘원고“라 한다)은 2005년10월경 골프장 건설 등의 목적으로 550억원(이하 ‘이 사건 차입금’이라 한다)을 금융기관으로부터 차입하여 2006년1월부터 2008년7월까지(30개월) 골프장 공사에 관하여 경상남도지사(이하 ‘피고“라 한다)로부터 실시계획인가를 득하고 2007.9.6. 골프장에 대한 등록을 마쳤다. 이에 따라 원고는 2007.9.6. 법인 장부에 계상된 취득가액(자산을 취득하기까지 소요된 모든 제반 비용)을 과세표준으로 취득세 및 농어촌특별세를 신고·납부하였으나, 피고는 원고에 대한 지방세 세무조사시 공사기간동안 발생한 금융비용이 아닌 실제차입기간동안 발생한 금융비용을 건설자금이자로 보아 이를 과세표준으로 결정하여 취득세 등을 과소납부하였다고 판단하여 원고에게 추가 취득세 등을 결정·부과처분 하였다.

이 사건의 쟁점은 취득세의 과세표준이 되는 취득가격을 과세대상물건 취득의 시기를 기준으로 그 이전에 당해 물건을 취득하기 위하여 지급하였거나 지급하여야할 일체의 비용을 어디까지 보아야 하는지 이다.

원심에서 "취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 …중략… 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것인바, ‘취득가격’에는 과세대상물건의 취득시기 이전에 거래상대방 또는 제3자에게 지급원인이 발생 또는 확정된 것으로서 당해 물건 자체의 가격(직접비용)은 물론 그 이외에 취득자금이자, 설계비 등과 같이 실제로 당해 물건 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있거나, 소개수수료, 준공검사비용 등과 같이 그에 준하는 취득절차비용도 간접비용으로서 이에 포함된다고 할 것이고, …중략… 과세물건의 취득과정에 지출된 비용이 사실상의 취득가격에 포함된다고 하기 위하여는 ① 시적(時的) 요건으로서 ‘과세물건의 취득시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정된 것’이어야 하고, ② 물적(物的) 요건으로서 ‘과세물건 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있는 것이거나 그에 준하는 취득절차비용’이어야 하고, 취득의 대상이 아닌 물건이나 권리에 관하여 지출된 것은 이에 포함될 수 없다고 할 것이다"라고 판시하였다.

또한 고법에서는 구 지방세법 시행령 제82조의3 제1항은 취득세의 과세표준이 되는 취득가격에 건설자금에 충당한 금액의 이자 등을 포함시키고 있으나, 위 법령에서는 건설자금이자의 정의나 산정방법에 대한 규정을 두고 있지 않다. 그런데, 구 지방세법 제82조에 의하여 준용되는 구 국세기본법 제20조에서는 국세의 과세표준을 조사·결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속 적용하고 있는 공정·타당하다고 인정된 기업회계의 기준 또는 관행은 이를 존중하여야 한다고 규정하고 있고, 기업회계기준서 제7호 제11조는 “특정차입금에 대한 금융비용 중 자본화할 수 있는 금액은 자본화기간 동안 특정차입금으로부터 발생한 금융비용에서 동 기간 동안 자금의 일시적 운용에서 생긴 수익을 차감한 금액으로 한다”고 규정하고 있으며, 제7호 제8조에서는 특정차입금에 대하여 “자본화대상자산을 취득할 목적으로 직접 차입한 자금”이라고 규정하고 있다.

이 사건 차입금은 이 사건 골프장을 취득할 목적으로 직접 차입한 자금으로서 위 기업회계기준서 제7호 제8조의 특정차입금으로 볼 수 있고, 따라서 위 자본화기간동안 이 사건 차입금으로부터 발생한 모든 이자비용에서 같은 기간 동안 발생한 이자수익을 차감한 금액을 건설자금이자로 취득가격에 합산해야 할 것이다. 또한 자본화기간의 개시시점은 ① 자본화대상자산에 대한 지출이 있었고, ② 금융비용이 발생하였으며, ③ 자본화대상자산을 의도된 용도로 사용하거나 판매하기 위한 취득활동이 진행 중이라는 조건이 모두 충족되는 시점으로 하는데, 여기에는 물리적인 제작뿐만 아니라 그 이전단계에서 이루어진 행정, 기술상의 활동, 예를 들어 설계활동, 각종 인허가를 얻기 위한 활동 등도 포함한다. 또한 금융비용 자본화의 종료시점은 자본화대상자산의 취득이 완료되어 당해 자산을 의도된 용도로 사용할 수 있거나 판매가 가능한 시점인데, 자본화대상자산이 물리적으로 완성된 경우라면 일상적인 건설 관련 후속관리업무 등이 진행되고 있더라도 당해 자산을 의도된 용도로 사용할 수 있거나 판매할 수 있기 때문에 자본화를 종료한다.

이 사건에 관하여 보건대 “이 사건 차입금이자의 자본화기간은 늦어도 이 사건 골프장의 도시계획시설사업 실시계획인가 고시일인 2006. 1. 24. 개시되었고, 경상남도지사로부터 조건부등록 수리통보를 받은 2007. 9. 6. 종료하였다고 봄이 상당하다”고 판시하였다.

그러나 대법원에선 전심과는 다르게 자본화 기간의 개시일을 공사시작일이나 사업실시계획인가 고시일이 아닌 자금 차입시점으로 보아, 해당 자산에 지출이 발생하기 이전에 발생한 이자비용까지 취득세 과세표준에 포함시켜야 한다고 판단하였다.

법인세법이 건설자금이자를 손금에 산입하지 않도록 규정하는 것은 수익비용대응의 원칙 등을 이론적 근거로 하고 있으나, 구 지방세법이 건설자금이자를 취득세의 과세표준에 포함하도록 규정하는 것은 그것이 취득을 위하여 간접적으로 소요된 금액임을 근거로 하며, 또한 법인세법상 손금불산입 대상인 건설자금이자는 사업용 고정자산에 관한 것에 국한되나 구 지방세법상 취득세의 과세표준에 산입되는 건설자금이자는 이에 한정되지 않는다. 이에 비추어 보면, 구 지방세법상 취득세의 과세표준에 산입되는 건설자금이자는 법인세법상 손금불산입 대상인 건설자금이자와 그 범위가 반드시 일치하는 것은 아니지만, 어떠한 자산을 건설 등에 의하여 취득하는 데에 사용할 목적으로 직접 차입한 자금의 경우에, 그 이자는 취득에 소요되는 비용으로서 해당 자산의 원가를 구성하는 자본적 지출이 된다는 점에서 양자가 서로 공통되므로 그 건설자금이자는 같은 방식으로 산정함이 타당하다.

따라서 “구 지방세법상 취득세의 과세표준에 산입되는 건설자금이자는 법인세법상 손금불산입 대상인 건설자금이자와 마찬가지로 특정차입금의 차입일부터 해당 자산의 취득일 등까지 발생한 이자에서 특정차입금의 일시예금에서 생기는 수입이자를 차감하는 방법으로 산정하여야 하고, 설령 특정차입금을 실제로 사용하기 전에 미리 차입을 하였다고 하더라도 그에 관한 이자는 여전히 해당 자산의 취득에 소요된 비용에 해당하므로 이를 취득세의 과세표준에서 제외할 것은 아니다”라고 판시하였다.

법인이 부동산을 취득한 경우 부동산 등기법에 따른 등기절차를 이행하여야 하며, 등기신청 서류 중 취득세 납부 증명원이 포함되는 바, 취득세 신고납부 또한 등기사무대리인(법무사) 등에 의해 행하여지는 것이 보통이다. 법인의 경우 개인의 경우보다 취득부동산의 규모가 크고 부동산 취득에 소요되는 기간이 긴 것이 보통이므로 관련 이자비용을 과세표준에 포함시키지 않을 경우, 이에 따른 가산세액 부담의 위험도 커짐을 인식하고 있어야 한다. 이와 같은 위험을 회피하기 위하여 법인의 부동산 취득에 따른 취득세 신고 납부 시 반드시 회계 및 세무업무 담당자의 확인과정이 필요하며, 법인 자체적으로 과세표준을 산정·결정함에 어려움이 있는 경우, 전문가의 조력을 받아 취득세 신고납부의무를 이행할 필요성이 있다고 하겠다.